Sakens bakgrunn
Saken gjelder ileggelse av tvangsmulkt for manglende levering av skattemelding.
A var et NUF (norsk avdeling av utenlandsk foretak) av B AB. NUFet ble stiftet i 2012 og slettet i 2017. Som følge av at NUFet ikke leverte skattemeldingen for 2016 innen fristen, ble selskapet ilagt en daglig løpende tvangsmulkt med kr 524,50 per dag i perioden 20. juli til 9. august 2017. Til sammen utgjorde tvangsmulkten kr 26 749,50.
På vegne av selskapet påklaget C vedtaket. Han anførte blant annet at NUFet ikke hadde hatt inntekt i 2016. Dette var skattemyndighetene kjent med da inntekt og formue var blitt skjønnsfastsatt til null, noe som også hadde vært tilfelle for de forutgående inntektsårene.
Skattedirektoratet tok imidlertid ikke klagen til følge. I vedtaket ble det lagt til grunn at det ikke var ikke omstridt at NUFet var skattepliktig til Norge. Det synes imidlertid som at verken skattekontoret eller Skattedirektoratet har problematisert spørsmålet om skatteplikt.
I en ny henvendelse til Skattedirektoratet presiserte C at NUFet ikke hadde en slik virksomhet som medfører skatteplikt etter skatteloven § 2-3, og at selskapet derfor ikke pliktet til å levere skattemelding for 2016. Skattedirektoratet fant imidlertid ikke grunn til å endre vedtaket. Det ble vist til at skattekontoret hadde fastsatt at NUFet var skattepliktig for 2016 gjennom vedtaket om skjønnsfastsetting, og at selskapet ikke hadde påklaget denne avgjørelsen.
Etter dette klaget C saken inn til ombudsmannen, og fremholdt de samme anførslene som for Skattedirektoratet.
Våre undersøkelser
Etter å ha innhentet og gjennomgått sakens dokumenter fant vi grunn til å ta opp saken med Skattedirektoratet.
Vi ba Skattedirektoratet om å redegjøre for om det var foretatt en konkret vurdering av om NUFet var skattepliktig for inntektsåret 2016 – og dermed også pliktig til å levere skattemelding – slik Skattedirektoratets retningslinjer for bruk av tvangsmulkt foreskrev. Videre ba vi om en klargjøring av innholdet i retningslinjene, herunder hva som lå i at skattekontoret/Skatteklagenemda måtte ha «slått fast» at virksomheten var skattepliktig etter skatteavtalen. Vi spurte også om betydningen av at selskapet ikke hadde klaget over vedtaket om skjønnsfastsetting.
I svaret hit redegjorde Skattedirektoratet for det rettslige grunnlaget for å ilegge tvangsmulkt, herunder sammenhengen mellom leveringsplikt og skatteplikt for utenlandske selskaper/NUF. Det ble opplyst at Skattedirektoratet i retningslinjene har lagt til grunn at tvangsmulkt skal reserves for de tilfellene der skattekontoret har gjort en vurdering av at virksomheten er skattepliktig hit etter skatteloven § 2-3, og har fast driftssted i Norge etter skatteavtalen.
Etter å ha foretatt en ny vurdering av saken kom Skattedirektoratet til at de ikke kunne se at det var foretatt en tilstrekkelig konkret vurdering av om NUFet var skattepliktig til Norge etter intern rett, og dermed pliktig til å levere skattemelding. Ved den nye gjennomgangen ble det lagt til grunn at det ikke forelå plikt til å levere skattemelding, og at det ikke var av betydning for resultatet i denne konkrete saken at klageretten over skjønnsfastsettingen ikke var benyttet. På denne bakgrunn kom Skattedirektoratet til at ilagt tvangsmulkt skulle frafalles.
Om retningslinjenes anvisning på at tvangsmulkt ikke nødvendigvis skal frafalles når skattekontoret/Skatteklagenemnda har «slått fast» at det foreligger skatteplikt etter skatteavtale, fremhevet Skattedirektoratet at det må være «fattet et vedtak som tar stilling til om det foreligger skatteplikt til Norge, eller på annen klar måte er formidlet til virksomheten at skattemyndigheten er av en slik oppfatning». Skattedirektoratet opplyste at de ser at det kan være et behov for å utdype retningslinjene på dette punktet, og at det vil gjøres ved neste revisjon av retningslinjene.
Skattedirektoratet har i ettertid orientert ombudsmannen om at tvangsmulktvedtaket er opphevet.
Ombudsmannens merknader til saken
Ombudsmannen er enig i Skattedirektoratets fremstilling av det rettslige grunnlaget for å ilegge tvangsmulkt, og gjengir følgende fra svaret hit:
«Virksomheten er ilagt tvangsmulkt etter skatteforvaltningsloven (sktfvl.) § 14-1. Tvangsmulkt kan ilegges for å fremtvinge levering av opplysninger fra bl.a. den som har plikt til å gi opplysninger etter lovens kapittel 8. Det følger av sktfvl. § 8-2 at skattemelding for formues- og inntektsskatt bl.a. skal leveres av den som har hatt formue eller inntekt som er skattepliktig her i landet etter annen bestemmelse i skatteloven enn § 10-13 og den som ville ha vært skattepliktig etter skatteloven § 2-2 første ledd dersom den ikke etter skatteavtale hadde vært hjemmehørende i en annen stat.
Utenlandsk selskap med begrenset skatteplikt til Norge etter skatteloven § 2-3 er pliktig til å levere skattemelding på linje med selskap hjemmehørende i Norge. Vilkåret for å levere skattemelding for formues- og inntektsskatt er at det utenlandske selskapet i det relevante inntektsåret faktisk har inntekt/formue fra virksomheten i Norge som anses skattepliktig etter norsk intern rett, jf. skatteloven § 2-3. Virksomheten har da plikt til å levere skattemelding etter sktfvl. § 8-2, herunder også såkalt «nullskattemelding» der virksomhetens inntekter er unntatt skatteplikt til Norge som følge av skatteavtale.
Hvis selskapet det relevante inntektsåret ikke har slik inntekt, oppstår det ikke skatteplikt etter skatteloven § 2-3. Det vil dermed heller ikke være grunnlag for å levere skattemelding etter sktfvl. § 8-2 det året. Det er etter vår vurdering ikke alene tilstrekkelig for å etablere skatteplikt til Norge at det formelt er registrert et NUF (norsk avdeling av utenlandsk foretak).»
Videre er ombudsmannen enig i Skattedirektoratets fornyende vurdering der besluttes at den aktuelle tvangsmulkten skal frafalles, og er positiv til at Skattedirektoratet vil utype retningslinjene – om frafall av tvangsmulkt i slike tilfeller – ved neste revisjon.
I forbindelse med dette arbeidet ber ombudsmannen Skattedirektoratet om å vurdere behovet for å presisere hvilke vurderinger som må være fortatt før utenlandske selskap/NUF med begrenset skatteplikt til Norge blir ilagt tvangsmulkt. Dette for å i større grad forhindre at tvangsmulkt på uriktig grunnlag blir ilagt selskaper som ikke har opplysningsplikt etter skatteforvaltningsloven kapittel 8.
Konklusjon
Skattedirektoratet erkjente at det ikke var foretatt en tilstrekkelig vurdering av om NUFet var skattepliktig til Norge, og dermed hadde plikt til å levere skattemelding. Som følge av dette frafalt Skattedirektoratet den ilagte tvangsmulkten.
Ombudsmannen er positiv til at Skattedirektoratet vil utdype relevante punkter i retningslinjene for bruk av tvangsmulkt, og ber om å bli orientert når dette er gjort.